Если фирма на УСН импортировала товары

Продолжая тему расчетов в иностранной валюте при применении УСН (см. «АБ» N 1, 2011, с. 76; «АБ» N 3, 2011, с. 76), на этот раз мы рассмотрим учет товаров, которые были приобретены по импортному контракту.
Напомним, что расходы на приобретение имущества за иностранную валюту пересчитываются в рубли по официальному курсу ЦБ РФ, который установлен на дату осуществления расходов*(1) .

При приобретении товаров для последующей перепродажи этой датой будет являться день их фактической оплаты поставщику*(2). Именно на этот момент времени нужно пересчитать «валютную» стоимость приобретенных товаров в рубли.

Однако в расходы эту сумму можно будет включить лишь по мере дальнейшей реализации этого товара*(3). Разумеется, реализация должна быть произведена в период применения УСН с объектом налогообложения «доходы минус расходы».

Если же компания на УСН приобрела (и полностью оплатила) товар в период уплаты налога с разницы между доходами и расходами, а реализовала только в следующем году, поменяв объект налогообложения на «доходы», стоимость этого товара уже нельзя будет учесть в расходах*(4).

Также кроме самой стоимости импортируемого товара компания может включить в состав расходов затраты, связанные с его приобретением и реализацией (в т.ч. по хранению, обслуживанию и транспортировке)*(5).

Обратите внимание: расходы, связанные с приобретением импортного товара, должны списываться в том же порядке, что и стоимость самого товара — по мере его дальнейшей реализации*(6).

Что считать моментом реализации?

Однако до недавнего времени существовала проблема с определением момента реализации товара применительно к продавцам, находящимся на «упрощенке».

Например, чиновники утверждали, что понятие «реализация» в данном случае подразумевает под собой помимо перехода права собственности к покупателю еще и факт поступления оплаты от него*(7). То есть именно в момент выполнения этих двух условий компания-продавец должна была включить стоимость товара в расходы.

Но летом 2010 года вышло постановление Президиума ВАС РФ*(8), в котором термин «реализация» был истолкован по-другому. Судьи указали, что понятие реализации определено пунктом 1 статьи 39 Налогового кодекса как передача права собственности, а положения главы 26.2 Кодекса не содержат норм, которые определяют момент реализации специально для компаний-"упрощенцев". Из налогового законодательства не следует, что условием включения в расходы стоимости приобретенных и реализованных товаров является их оплата покупателем. То есть после того, как право собственности на товар перешло к покупателю, его стоимость продавец может включить в расходы.

После этого и в Минфине России изменили точку зрения и согласились, что единственное условие для признания товара реализованным — переход права собственности к покупателю*(9).

Как видно из примера, налоговый учет расходов в виде товаров, приобретенных за иностранную валюту, практически идентичен «рублевым»: расходы учитываются в совокупности и отражаются в соответствующем квартале по мере дальнейшей реализации этого товара при условии, что он оплачен (имеется в виду оплата поставщику). Но при покупке товара по импортному контракту у компании, скорее всего, возникнут дополнительные расходы в виде НДС и таможенных платежей, которые уплачиваются при ввозе этого товара на территорию России.

Таможенные пошлины и НДС

Поскольку компании на «упрощенке» не освобождены от обязанности уплачивать НДС при ввозе товаров на таможенную территорию России, при импорте товаров они исчисляют и уплачивают «ввозной» НДС в общем порядке*(10). Но так как в отношении остальных операций они не признаются плательщиками НДС, то сумму налога, уплаченную при ввозе, эти компании не могут предъявить к вычету.

Поэтому, если фирма применяет объект налогообложения «доходы минус расходы», сумму «ввозного» НДС она имеет право включить в состав расходов*(11).

Обратите внимание: оплата НДС и таможенных пошлин при ввозе товара на территорию России производится в рублях, поэтому они учитываются в расходах в фактически уплаченной сумме.

Кроме того, начиная с 2011 года в расходах можно учесть не только те таможенные платежи, которые организация уплачивает при ввозе товаров на территорию России, но и те, которые были уплачены при ввозе на территорию государств — участников таможенного союза.

Пример
Фирма, которая в 2011 г. применяет УСН с объектом налогообложения «доходы минус расходы», 15 февраля приобрела (и полностью оплатила) 100 единиц бытовой техники по импортному контракту. Стоимость этих товаров по условиям договора составила 9000 долл. США. 1 марта часть из них (20 единиц) фирма реализовала (т.е. на эту дату к покупателю перешло право собственности).

Эти операции необходимо отразить в учете так.

«Валютную» стоимость приобретенных товаров следует пересчитать по официальному курсу доллара США на дату их оплаты — 15.02.2011 (курс ЦБ РФ — 29,2583) — независимо от даты перехода права собственности по контракту с поставщиком. То есть общая стоимость партии импортированного товара составит 263 325 руб. (9000 долл. США х 29,2583).

Затем в соответствии с выбранным методом списания покупных товаров (ФИФО, ЛИФО и т.д.) в книге учета доходов и расходов 1 марта фирма отразит расход исходя из фактически реализованного количества бытовой техники (20 единиц) и общей рублевой оценки всей партии товара (263 325 руб.).

Также учтите, что в отличие от суммы «ввозного» НДС, которую можно единовременно списать в состав расходов*(12), таможенные платежи должны учитываться по мере реализации приобретенных товаров*(13).

М. Кузьмина,
эксперт по финансовому законодательству

Экспертиза статьи:
В. Горностаев,
служба Правового консалтинга ГАРАНТ, аудитор

«Актуальная бухгалтерия», N 4, апрель 2011 г.