Некоммерческая организация (фонд) на общем режиме налогообложения оказывает услуги психолого-педагогической, методической и консультационной помощи родителям (законным представителям) детей, а также гражданам, желающим принять на воспитание в свои семьи детей, оставшихся без попечения родителей. Ежегодно на эти цели предоставлялись государственные гранты. В этом году фонд заключил возмездный договор об оказании данных услуг с заказчиком (цена услуг единая), которым выступила региональная общественная организация инвалидов. Облагаются ли НДС и налогом на прибыль услуги, оказанные фондом в рамках этого договора?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
Доходы от оказания фондом услуг в рамках договора, заключенного с региональной общественной организацией инвалидов, облагаются НДС и налогом на прибыль.

Обоснование позиции:

НДС

Некоммерческие организации на общей системе налогообложения признаются налогоплательщиками НДС (п. 2 ст. 11, п. 1 ст. 143 НК РФ).
Операции, признаваемые объектом налогообложения НДС, поименованы в п. 1 ст. 146 НК РФ. К ним относится, в частности, реализация услуг на территории РФ (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Реализацией услуг организацией для целей приведенной нормы признается оказание ею услуг другому лицу как на возмездной, так и на безвозмездной основе (п. 1 ст. 39, абзац второй подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).
Поскольку оказываемые в рассматриваемой ситуации фондом на основании возмездного договора, заключенного с региональной общественной организацией инвалидов, услуги психолого-педагогической, методической и консультационной помощи родителям (законным представителям) детей, а также гражданам, желающим принять на воспитание в свои семьи детей, оставшихся без попечения родителей, считаются реализованными на территории РФ (подп. 4, 5 п. 1 ст. 148 НК РФ), они признаются объектом налогообложения НДС. Оснований для применения в данном случае положений п. 2 ст. 146 НК РФ мы не видим.
Закрытый перечень операций, не подлежащих налогообложению НДС, поименован в ст. 149 НК РФ. Так, на основании подп. 14.1 п. 2 ст. 149 НК РФ не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация на территории РФ услуг по подбору и подготовке граждан, выразивших желание принять детей, оставшихся без попечения родителей, в семью на воспитание в формах, установленных семейным законодательством РФ (письмо Минфина России от 14.02.2012 N 03-07-07/22).
Понятие услуг по подбору и подготовке граждан, выразивших желание принять детей, оставшихся без попечения родителей, в семью на воспитание, а также перечень услуг, в отношении которых применяется анализируемое освобождение от НДС, НК РФ не предусмотрены. Руководствуясь п. 1 ст. 11 НК РФ, обратимся к иным отраслям права.
Согласно п. 2 Правил подбора, учета и подготовки граждан, выразивших желание стать опекунами или попечителями несовершеннолетних граждан либо принять детей, оставшихся без попечения родителей, в семью на воспитание в иных установленных семейным законодательством РФ формах, утвержденных постановлением Правительства РФ от 18.05.2009 N 423 (далее — Правила 1), подбор, учет и подготовка граждан, выразивших желание стать опекунами, осуществляются органами опеки и попечительства. Наряду с этим подбор и подготовка граждан, выразивших желание стать опекунами, может также проводиться иными организациями, осуществляющими указанные полномочия органов опеки и попечительства. Основанием для этого является договор, заключенный с органом опеки и попечительства (п. 3 Правил осуществления отдельных полномочий органов опеки и попечительства в отношении несовершеннолетних граждан образовательными организациями, медицинскими организациями, организациями, оказывающими социальные услуги, или иными организациями, в том числе организациями для детей-сирот и детей, оставшихся без попечения родителей, утвержденных постановлением Правительства РФ от 18.05.2009 N 423, далее Правила 2). На основании п. 14 Правил 1, п. 7 Правил 2 примерный перечень услуг по подготовке граждан, выразивших желание принять детей, оставшихся без попечения родителей, в семью на воспитание, выглядит следующим образом:
— ознакомление с правами, обязанностями и ответственностью опекуна, установленными законодательством РФ и законодательством соответствующего субъекта РФ;
— организация обучающих семинаров, тренинговых занятий по вопросам педагогики и психологии, основам медицинских знаний;
— психологическое обследование граждан, выразивших желание стать опекунами, с их согласия для оценки их психологической готовности к приему несовершеннолетнего гражданина в семью;
— информирование гражданина, выразившего желание стать опекуном, о возможных формах устройства ребенка в семью, об особенностях отдельных форм устройства ребенка в семью, о порядке подготовки документов, необходимых для установления опеки или попечительства либо устройства детей, оставшихся без попечения родителей, на воспитание в семью в иных установленных семейным законодательством формах, а также оказание содействия в подготовке таких документов.
В данном случае фонд оказывает услуги психолого-педагогической, методической и консультационной помощи гражданам, желающим принять на воспитание в свои семьи детей, оставшихся без попечения родителей. На наш взгляд, по содержанию данные услуги могут быть квалифицированы в качестве услуг по подготовке граждан, выразивших желание принять детей, оставшихся без попечения родителей, в семью на воспитание. Однако из утвержденных постановлением Правительства РФ от 18.05.2009 N 423 правил прослеживается, что претендовать на освобождение от НДС услуг по подбору и подготовке граждан, выразивших желание принять детей, оставшихся без попечения родителей, в семью на воспитание, могут либо органы опеки и попечительства, либо организации, осуществляющие соответствующие полномочия на основании договора, заключенного с органами опеки и попечительства. Отсюда следует, что применение подп. 14.1 п. 2 ст. 149 НК РФ некоммерческой организацией, оказывающей услуги в области подготовки граждан, выразивших желание принять детей, оставшихся без попечения родителей, в семью на воспитание, по договору, заключенному с региональной общественной организацией инвалидов, сопряжено с налоговыми рисками.
Кроме того, нужно учитывать, что фонд в рамках договора с общественной организацией оказывает услуги не только гражданам, желающим принять на воспитание в свои семьи детей, оставшихся без попечения родителей, но и родителям (законным представителям) детей, которые в подп. 14.1 п. 2 ст. 149 НК РФ не названы. Учитывая, что цена за совокупность таких услуг установлена единая, это также указывает на высокие налоговые риски в случае применения фондом подп. 14.1 п. 2 ст. 149 НК РФ к общей цене договора.
Оснований для применения в рассматриваемой ситуации иных положений ст. 149 НК РФ мы также не видим. Заметим, что, по нашему мнению, подп. 12 п. 3 ст. 149 НК РФ, выводящий из-под налогообложения операции по передаче товаров (выполнению работ, оказанию услуг), передаче имущественных прав безвозмездно в рамках благотворительной деятельности, в данном случае также не актуален, поскольку оказание услуг осуществляется фондом на основании возмездного договора.
Таким образом, полагаем, что услуги, оказываемые фондом на основании возмездного договора, заключенного с общественной организацией инвалидов, подлежат налогообложению НДС.
Официальных разъяснений и материалов судебной практики по аналогичным ситуациям нами не обнаружено. Выраженная позиция является нашим экспертным мнением. Для более объективной оценки налоговых рисков рекомендуем фонду обратиться с соответствующим запросом непосредственно в Минфин России (подп. 2 п. 1 ст. 21 НК РФ).

Налог на прибыль организаций

Некоммерческие организации на общей системе налогообложения признаются налогоплательщиками налога на прибыль (п. 2 ст. 11, п. 1 ст. 246 НК РФ).
Объектом налогообложения и налоговой базой по налогу на прибыль для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков, признается прибыль (ее денежное выражение), которая представляет собой разницу между полученными ими доходами и величиной произведенных ими расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ (п. 1 ст. 247, п. 1 ст. 274 НК РФ).
При расчете налоговой базы по налогу на прибыль учитываются в том числе доходы (выручка) от реализации услуг (п. 1 ст. 248, ст. 249 НК РФ).
Закрытый перечень доходов, не учитываемых при определении налогооблагаемой прибыли, установлен ст. 251 НК РФ. Оснований для применения положений данной статьи в отношении оказываемых фондом в рассматриваемой ситуации услуг мы не видим. В частности, учитывая то, что эти услуги оказываются на основании возмездного договора, на наш взгляд, средства, полученные от заказчика (региональной общественной организацией инвалидов) не являются для фонда ни имуществом, полученным в рамках целевого финансирования, ни целевыми поступлениями в понимании соответственно подп. 14 п. 1, п. 2 ст. 251 НК РФ.
Таким образом, по нашему мнению, в данном случае доходы от оказания фондом услуг на основании возмездного договора, заключенного с региональной общественной организацией инвалидов, подлежат включению в расчет налоговой базы по налогу на прибыль.
Официальных разъяснений и материалов судебной практики по аналогичным ситуациям нами не обнаружено. Выраженная позиция является нашим экспертным мнением. Для более объективной оценки налоговых рисков рекомендуем фонду обратиться с соответствующим запросом непосредственно в Минфин России (подп. 2 п. 1 ст. 21 НК РФ).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
кандидат экономических наук Игнатьев Дмитрий

Ответ прошел контроль качества